導(dǎo)讀：自2011年11月財(cái)政部和國(guó)稅總局下發(fā)營(yíng)改增試點(diǎn)方案至今，上海市作為試點(diǎn)首個(gè)城市，先后出臺(tái)了指導(dǎo)意見和實(shí)施細(xì)則等配套文件。

試點(diǎn)的行業(yè)包括交通運(yùn)輸業(yè)、部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)等生產(chǎn)性服務(wù)業(yè)。稅率在現(xiàn)行增值稅標(biāo)準(zhǔn)稅率17%和低稅率13%的基礎(chǔ)上，新增11%和6%兩檔低稅率，其中現(xiàn)代服務(wù)業(yè)適用6%稅率。

伴隨細(xì)則的不斷落實(shí)和完善，試點(diǎn)的城市范圍也進(jìn)一步擴(kuò)大,2012年已分批擴(kuò)大至北京、天津、江蘇、浙江、安徽、福建、湖北、廣東和寧波、廈門、深圳11個(gè)?。ㄖ陛犑小⒂?jì)劃單列市），2013年很有可能在全國(guó)范圍內(nèi)推廣建筑安裝和鐵路運(yùn)輸企業(yè)的營(yíng)改增。

營(yíng)改增對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)管理的影響必將日趨擴(kuò)大，有必要探討在營(yíng)改增過(guò)程中企業(yè)應(yīng)采取的財(cái)務(wù)管理措施。

一、對(duì)財(cái)務(wù)管理的影響

根據(jù)營(yíng)改增在上海市的試點(diǎn)情況，相關(guān)的指導(dǎo)意見和實(shí)施細(xì)則規(guī)定以及現(xiàn)行《增值稅暫行條例》的相關(guān)內(nèi)容，結(jié)合咨詢服務(wù)業(yè)的在市場(chǎng)中的地位，營(yíng)改增對(duì)咨詢服務(wù)業(yè)的影響主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)主要方面：
 

（一）適用稅率和計(jì)稅基數(shù)的變化

咨詢服務(wù)業(yè)在現(xiàn)行稅制下歸屬于服務(wù)業(yè)納稅主體，即按營(yíng)業(yè)收入的5%計(jì)提繳納營(yíng)業(yè)稅。在營(yíng)改增實(shí)施后，參照試點(diǎn)方案很有可能將采用現(xiàn)代服務(wù)業(yè)6%的增值稅率，如果不考慮增值稅“進(jìn)項(xiàng)抵扣”的影響，服務(wù)業(yè)的稅負(fù)將提高一個(gè)百分點(diǎn)。當(dāng)然具體到一個(gè)企業(yè)是否確實(shí)會(huì)增加稅負(fù)還要看其可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。

對(duì)于計(jì)稅基數(shù)來(lái)講，營(yíng)業(yè)稅以營(yíng)業(yè)額作為計(jì)稅基數(shù)計(jì)算應(yīng)交稅額，而應(yīng)交增值稅的計(jì)稅基數(shù)是按照銷售環(huán)節(jié)發(fā)生的銷項(xiàng)稅額減去采購(gòu)環(huán)節(jié)的進(jìn)項(xiàng)稅額之差來(lái)計(jì)算應(yīng)交稅額。
 

（二）對(duì)服務(wù)業(yè)定價(jià)機(jī)制的影響

服務(wù)業(yè)的定價(jià)機(jī)制比較靈活，服務(wù)價(jià)格的影響因素也較多，所以服務(wù)業(yè)稅收的變化有可能會(huì)影響到服務(wù)價(jià)格的制定。
 

例如，對(duì)于一項(xiàng)當(dāng)前營(yíng)業(yè)稅率適用5%的服務(wù)項(xiàng)目，其業(yè)務(wù)收費(fèi)為100元，扣除5元的營(yíng)業(yè)稅（暫不考慮其他附加稅費(fèi)）后凈收入為95元。營(yíng)業(yè)稅改革后，假設(shè)同一項(xiàng)服務(wù)以6%計(jì)算增值稅，即同樣實(shí)現(xiàn)95元的凈收入，理論上服務(wù)價(jià)格可能需要提高至約101.1元。但是企業(yè)是否要提高服務(wù)價(jià)格，或是以此作為談判的借口，要看企業(yè)的價(jià)格決策策略和企業(yè)在市場(chǎng)中的競(jìng)爭(zhēng)地位、業(yè)務(wù)細(xì)分狀況等多方面的綜合因素。
 

（三）對(duì)財(cái)務(wù)分析的影響

例如，按照當(dāng)前的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，損益表中“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”核算的金額是含營(yíng)業(yè)稅的“含稅收入額”，而營(yíng)改增后“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”核算的內(nèi)容就應(yīng)該是不含增值稅的“稅后收入額”，假設(shè)實(shí)際稅負(fù)變化不大，即使凈收益數(shù)據(jù)的絕對(duì)水平不受很大影響，企業(yè)的利潤(rùn)率（利潤(rùn)/主營(yíng)業(yè)務(wù)收入）數(shù)值會(huì)由于主營(yíng)業(yè)務(wù)收入額的減少而上升。
 

此外增值稅不反映在損益表中，在賬務(wù)處理上也與現(xiàn)行營(yíng)業(yè)稅的記賬方法不同，都會(huì)影響企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的數(shù)據(jù)結(jié)構(gòu)，從而影響企業(yè)的財(cái)務(wù)分析數(shù)據(jù)。
 

（四）對(duì)稅款計(jì)算的影響

核算規(guī)范的咨詢服務(wù)企業(yè)，營(yíng)業(yè)收入確認(rèn)方法一般是采用權(quán)責(zé)發(fā)生制原則（即按照完工進(jìn)度）分期確認(rèn)收入。在確認(rèn)收入發(fā)生時(shí)，無(wú)論是否開具營(yíng)業(yè)稅發(fā)票，無(wú)論是否已經(jīng)收回賬項(xiàng)，按確認(rèn)收入的總額作為提繳營(yíng)業(yè)稅基數(shù)。
 

營(yíng)改增實(shí)施后，企業(yè)對(duì)外提供咨詢服務(wù)確認(rèn)業(yè)務(wù)收入產(chǎn)生增值稅銷項(xiàng)稅額的同時(shí)，會(huì)在日常采購(gòu)環(huán)節(jié)上，如購(gòu)買固定資產(chǎn)、物業(yè)服務(wù)、物流運(yùn)輸、設(shè)計(jì)制作服務(wù)等接受供應(yīng)商提供的商品和服務(wù)時(shí)，從供應(yīng)商方獲得增值稅發(fā)票上載明的稅額一般可抵扣，應(yīng)交增值稅額是按照銷項(xiàng)稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)算得來(lái)，這不同于營(yíng)業(yè)稅的按照收入額的一定比例計(jì)算應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅的計(jì)算方法。
 

目前尚不明確在營(yíng)改增后，企業(yè)按照完工進(jìn)度確認(rèn)的收入是否要直接作為計(jì)算增值稅銷項(xiàng)稅的計(jì)稅基數(shù)，而企業(yè)為客戶開具增值稅專用發(fā)票時(shí)，開票的稅控系統(tǒng)會(huì)按增值稅發(fā)票票面金額計(jì)算銷項(xiàng)稅額。這樣就會(huì)給企業(yè)的應(yīng)繳稅金計(jì)算以及確定納稅義務(wù)的發(fā)生時(shí)間帶來(lái)影響。

此外已經(jīng)開具了營(yíng)業(yè)稅發(fā)票而沒(méi)有回款的客戶，如果在實(shí)施了營(yíng)改增后，客戶可能會(huì)出于抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的考慮，要求退回原已開據(jù)的營(yíng)業(yè)稅發(fā)票而重開增值稅發(fā)票時(shí)，也會(huì)對(duì)當(dāng)期稅款的計(jì)算造成影響。
 

（五）對(duì)發(fā)票使用和管理的影響

增值稅專用發(fā)票相比營(yíng)業(yè)稅服務(wù)業(yè)地稅普通發(fā)票而言，稅務(wù)部門管理和稽查更加嚴(yán)格，因?yàn)槠渲苯佑绊懫髽I(yè)對(duì)外提供服務(wù)產(chǎn)生的銷項(xiàng)稅額和企業(yè)日常采購(gòu)商品、接受服務(wù)環(huán)節(jié)產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)稅額，進(jìn)而直接影響企業(yè)增值稅的繳納金額。因此增值稅發(fā)票的開具、使用和管理上各個(gè)環(huán)節(jié)都非常嚴(yán)格，我國(guó)《刑法》對(duì)增值稅專用發(fā)票的虛開、偽造和非法出售與違規(guī)使用增值稅發(fā)票行為的處罰措施都做了專門的規(guī)定。

二、應(yīng)對(duì)之策

（一）營(yíng)改增后，企業(yè)的供應(yīng)商會(huì)也會(huì)成為增值稅納稅人，這些供應(yīng)商也能夠開具增值稅專用發(fā)票，咨詢服務(wù)企業(yè)在接受服務(wù)時(shí)就能取得可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，供應(yīng)商包括：物業(yè)服務(wù)、快遞物流輔助、廣告與設(shè)計(jì)公司、內(nèi)地的中介審計(jì)機(jī)構(gòu)、項(xiàng)目外包商和固定資產(chǎn)與軟件采購(gòu)商等。

同時(shí)由于咨詢服務(wù)業(yè)的適用稅率由5%上到6%，而據(jù)統(tǒng)計(jì)，咨詢服務(wù)業(yè)的所有成本中，人員工資和差旅費(fèi)用要占到60%以上，能夠取得進(jìn)項(xiàng)稅票的成本支出很有限。

所以，近期來(lái)看營(yíng)改增對(duì)咨詢服務(wù)企業(yè)來(lái)講，稅負(fù)不一定降低，甚至還有稅負(fù)增加的可能。隨著更多的供應(yīng)商加入到營(yíng)改增中，可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額將會(huì)繼續(xù)增加，營(yíng)改增不會(huì)對(duì)顧問(wèn)的稅負(fù)造成重大影響，營(yíng)改增全面實(shí)施后，能夠開具增值稅發(fā)票的供應(yīng)商將不僅限于試點(diǎn)行業(yè)；相應(yīng)地，公司從供應(yīng)商那里取得能抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額將增加，稅賦將有下降的可能。

這就要求企業(yè)在選擇供應(yīng)商和服務(wù)商時(shí)，應(yīng)盡量選擇財(cái)務(wù)核算健全、能夠開具增值稅專用發(fā)票的供應(yīng)商和服務(wù)商，這樣公司才可以通過(guò)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，來(lái)降低增值稅賦。
 

（二）需要建立增值稅明細(xì)賬，準(zhǔn)確記錄和生成增值稅明細(xì)賬。在日常銷售和采購(gòu)環(huán)節(jié)，按照增值稅專用發(fā)票計(jì)提稅額，在賬務(wù)處理上注意與原收入和成本費(fèi)用記賬核算的不同?？紤]到營(yíng)改增對(duì)財(cái)務(wù)管理的影響，對(duì)于目前按完工進(jìn)度確認(rèn)收入是否繳納增值稅，這種情況是否會(huì)同開具增值稅發(fā)票時(shí)重復(fù)繳稅的問(wèn)題，以及部分客戶要求退票重開增值稅發(fā)票的問(wèn)題，目前沒(méi)有明確的、具體的過(guò)渡政策。

因此要求企業(yè)實(shí)時(shí)關(guān)注最新的動(dòng)態(tài)和實(shí)施條例、過(guò)渡政策，保持與稅務(wù)部門的密切聯(lián)系。
 

（三）增值稅發(fā)票與普通發(fā)票不同，不僅具有反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生的作用，由于實(shí)行憑發(fā)票注明稅款扣稅，它同時(shí)具有完稅憑證的作用。更重要的是，增值稅專用發(fā)票將產(chǎn)品的從最初生產(chǎn)到最終消費(fèi)之間各環(huán)節(jié)聯(lián)系起來(lái)，保持了稅負(fù)的連續(xù)性，體現(xiàn)了增值稅的作用。因此發(fā)票的獲得、真?zhèn)舞b別、開具、管理、傳遞和作廢都區(qū)別于普通發(fā)票。

例如，發(fā)票遺失處理方法比較復(fù)雜，需要到稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行備案和處理；重復(fù)開票，退票也不像普通發(fā)票那樣簡(jiǎn)單。因此對(duì)于增值稅發(fā)票的使用和管理，不僅需要財(cái)務(wù)部門需要重視，在開具和傳遞等各個(gè)環(huán)節(jié)的參與者，如銷售人員和項(xiàng)目執(zhí)行人員等都更應(yīng)高度重視。

（四）由于營(yíng)改增的目的之一是降低行業(yè)整體稅負(fù)，但不是每一個(gè)企業(yè)都會(huì)降低稅負(fù)，在稅改過(guò)程中可能出現(xiàn)部分企業(yè)稅負(fù)增加的情況。營(yíng)改增后實(shí)際稅負(fù)是加重或降低，除了企業(yè)自身的發(fā)展階段、所處的市場(chǎng)地位等因素外，還取決于是否可能享受的稅收優(yōu)惠政策等相關(guān)一系列配套措施。

如上海市試點(diǎn)期間針對(duì)可能出現(xiàn)的部分企業(yè)稅賦增加的情況，上海市財(cái)政局在《關(guān)于實(shí)施營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)過(guò)渡性財(cái)政扶持政策的通知》中制定了以“企業(yè)據(jù)實(shí)申請(qǐng)、財(cái)政分類扶持、資金及時(shí)預(yù)撥”為主要內(nèi)容的過(guò)渡性財(cái)政扶持政策，對(duì)因稅負(fù)增加的企業(yè)給予一定時(shí)間和金額的財(cái)政扶持。同時(shí)，對(duì)于研究開發(fā)、研究咨詢和技術(shù)轉(zhuǎn)讓等環(huán)節(jié)產(chǎn)生的增值稅也享有一定的減免稅措施。

因此要求企業(yè)認(rèn)真做好財(cái)務(wù)管理工作和整體的業(yè)務(wù)統(tǒng)籌工作，一旦增值稅稅收優(yōu)惠的條件明確，就要盡早準(zhǔn)備申請(qǐng)優(yōu)惠政策所需的相關(guān)材料，爭(zhēng)取通過(guò)稅收優(yōu)惠來(lái)降低對(duì)企業(yè)的稅負(fù)影響。